L’Adan publie son tout premier rapport annuel qui reprend l’activité de l’association en 2020. Télécharger ⬇️

Fiscalité des actifs numériques – Propositions d’amélioration 2021

Dans ce rapport, l’Adan présente des propositions sur la fiscalité des crypto-actifs couvrant trois objectifs essentiels : répondre aux enjeux créés par les nouveaux usages des crypto-actifs, favoriser le financement de l’économie réelle et affiner le régime établi en 2019 pour les particuliers en corrigeant ses défauts de jeunesse.

La loi de finances pour 2019 a introduit un régime particulier d’imposition des plus-values sur actifs numériques réalisées par les particuliers. Depuis, la pratique des acteurs économiques dans le secteur des actifs numériques a considérablement évolué. Nous pouvons notamment mentionner les pratiques suivantes :

  • L’avènement des Non-Fungible Tokens (NFT) ;
  • L’utilisation par les particuliers de cartes de paiement mixtes avec débit d’actifs numériques ;
  • Le prêt d’actifs numériques ; ou encore
  • La finance décentralisée.

Pour les professionnels, aucun dispositif spécifique n’a été créé, malgré des obstacles majeurs à l’essor du secteur.

Nous proposons ci-après des propositions visant à couvrir trois objectifs essentiels : répondre aux enjeux créés par les nouveaux usages, favoriser le financement dans l’économie réelle par les crypto-actifs et affiner le régime établi en 2019 pour les particuliers en corrigeant ses défauts de jeunesse.

Répondre aux enjeux créés par les nouveaux usages

Proposition 1 – Neutralisation des opérations d’échange entre actifs numériques pour les entreprises

Le développement récent des actifs numériques, et en particulier des jetons d’utilité qui ont un rôle important dans le développement économique du secteur, est freiné par un régime fiscal qui conduit à reconnaître un profit ou une perte sur chaque opération d’échange.

L’imposition des opérations d’échange conduit aux problèmes suivants :

  • Un problème lié à la liquidité : alors que l’impôt devra être réglé en euros, l’échange entre deux actifs numériques ne génère pas d’entrée en euros pour l’entreprise, qui est donc contrainte de vendre en partie l’actif entrant pour s’acquitter de l’impôt dont elle est redevable. La plupart des actifs numériques sont bien moins liquides que le Bitcoin ou l’Ether (les actifs numériques les plus populaires). On comprend que cette nécessité de liquider des actifs peut parfois poser des difficultés importantes à l’entreprise et même fortement entraver sa liberté d’entreprendre.
  • Un problème lié à la volatilité : si l’entreprise ne vend pas immédiatement une partie des actifs numériques entrant contre des euros, et que le cours de l’actif diminue considérablement, l’entreprise se retrouve alors redevable d’un impôt qu’elle n’a pas les moyens de payer.
  • Un problème de charge administrative : si une entreprise effectue un nombre important d’échange entre actifs numériques (dans certains cas, plusieurs transactions à la seconde), le calcul des plus-values associées à chaque échange s’avère excessivement complexe, voire impossible.
    Pour ces raisons, les entreprises françaises sont dans l’incapacité de réaliser des échanges entre actifs numériques, sans s’exposer à des risques fiscaux considérables.

Or, de manière générale, une importante circulation des jetons numériques est indispensable au développement et à l’utilisation de la technologie de la blockchain. A titre d’illustration, voici trois cas d’usage qui nécessitent l’échange d’actifs numériques et qui sont, de ce fait, inaccessible aux entreprises françaises :

  • L’échange entre actifs en vue d’utiliser les applications de la finance décentralisée ;
  • L’échange en vue d’utiliser un droit attaché au jeton acheté (par exemple : gouvernance décentralisé, staking, …) ;
  • L’échange en vue d’apporter plus de liquidité sur le marché.

L’enjeu est également majeur pour les entreprises soumises au régime micro. En effet, dans le cadre de ce régime, l’entreprise est imposée sur son chiffre d’affaires après application d’un abattement. Or, chaque opération d’échange génère un chiffre d’affaires égal à la valeur échangée. Compte tenu des pratiques de trading d’actifs numériques, l’impôt est en pratique calculé sur un chiffre d’affaires complètement déconnecté de la réalité économique de l’activité, même après prise en compte de l’abattement forfaitaire du régime micro.

Cette problématique avait déjà été identifiée et traitée pour les particuliers en 2018. Nous proposons d’adapter le régime fiscal applicable aux entreprises pour le rapprocher du dispositif prévu pour les particuliers.

Afin de faciliter la circulation des actifs numériques et afin de sécuriser les activités des acteurs de ce secteur, nous suggérons de créer un régime de neutralisation des opérations d’échange. Un tel régime permettrait également de faciliter les contrôles sur des opérations souvent complexes et au volume très important.

Il serait possible d’envisager un régime similaire à celui prévu pour les particuliers, d’autant plus facile à mettre en place que les entreprises sont soumises à des obligations comptables.

Nous avons également envisagé d’autres régimes permettant d’arriver à un tel résultat en s’assurant que les plus-values latentes soient imposées lors des cessions contre des euros.
À titre d’exemple, il peut être envisagé d’établir chaque année un feuillet fiscal avec, pour chaque catégorie d’actif numérique détenue par l’entreprise, la plus-value latente sur cet actif correspondant à la somme des plus-values constatée au titre des opérations d’échange antérieures. Les plus-values latentes seraient reportées pour chaque catégorie d’actif selon les échanges réalisés et seraient imposables lors de la cession de l’actif contre des euros (ou en paiement d’un bien ou d’un service, autre qu’un actif numérique).

Proposition 2 – Créer un régime fiscal spécifique pour les opérations sur NFT

Le développement des Non-Fungible Tokens (NFT), pour tokens non fongibles, est aujourd’hui exponentiel et concerne tous les plans de l’économie : l’art ou la création artistique, la mode, les jeux, le sport et peut-être l’ensemble du droit de propriété.

Sur le plan juridique, la qualification des NFT est incertaine. Certains pourraient entrer dans le champ de la définition d’actif numérique prévue à l’article L. 54-10-1 du code monétaire financier. D’autres relèveraient plutôt du régime fiscal de l’actif sous-jacent au NFT (une carte, une œuvre, un objet numérique au sein d’un jeu vidéo, etc.).
En matière de fiscalité des particuliers, cette incertitude est source d’insécurité pour tout un écosystème en développement, qu’il s’agisse des émetteurs de NFT (tels que les artistes), des acheteurs et/ou utilisateurs de NFT mais également des plateformes d’échange de NFT.

Cette situation n’est pas satisfaisante. En effet, il est susceptible d’en résulter qu’une œuvre d’art attachée à un jeton puisse avoir un régime fiscal distinct des autres œuvres d’art. Il en va de même des applications des NFT dans les domaines du mécénat, de la rémunération d’artistes, de la billetterie, de la vente de séquences vidéo, etc.
Les règles actuelles pourraient conduire à inclure les NFT au sein du portefeuille global d’actifs numériques (et notamment des actifs fongibles) pour appliquer le régime de l’article 150 VH bis, ce qui pose d’évidents problèmes au regard de leur valorisation.

⇨ Nous considérons qu’il est essentiel de légiférer sur ce sujet en excluant expressément les NFT du régime général de plus-values sur actifs numériques de l’article 150 VH bis du CGI.

Il apparaît également nécessaire d’instaurer un régime spécifique permettant d’assimiler, sous certaines conditions, les NFT à l’actif sous-jacent qu’il représente.

Proposition 3 – Légiférer sur la neutralité fiscale des prêts d’actifs numériques

Le jugement du Tribunal de commerce de Nanterre du 26 février 2020 a confirmé que les actifs numériques sont essentiellement des biens fongibles (à l’exclusion des NFT). Il en découle que le prêt d’actifs numériques relève en principe des règles du prêt à consommation et non du prêt à usage. Or, le prêt à la consommation entraîne changement de propriété du bien. Il en va de même de la plupart des conventions de blocage d’actifs numériques que nous avons pu examiner.

Sur un plan fiscal, ces opérations pourraient s’analyser en des cessions à titre onéreux qui constituent en principe un fait générateur de l’impôt.

S’agissant des particuliers, l’article 150 VH bis neutralise heureusement les cessions d’actifs numériques entre elles. Ainsi, un prêt ou un blocage d’actifs numériques en garantie d’autres actifs numériques ne devrait pas entraîner d’imposition. En revanche, un prêt en euros en contrepartie du blocage d’actifs numériques pourrait constituer un fait générateur de l’impôt.

Pour les professionnels relevant de l’impôt sur les sociétés, des bénéfices industriels et commerciaux ou des bénéfices non commerciaux (dans le cas des mineurs notamment), il convient de souligner la position de l’Autorité des Normes Comptables (ANC) dans son règlement du 24 juillet 2020. L’ANC préconise de constater la créance de prêt pour la valeur comptable des jetons prêtés. Sur le plan comptable, ce traitement conduit à neutraliser les effets du contrat de prêt. Il convient de valider les conséquences fiscales de cette position en excluant toute imposition lors du transfert ou du retour des actifs numériques.

Pour ne pas entraver le développement des opérations sur actifs numériques en France, et notamment l’essor du secteur de la finance décentralisée (DeFi), nous proposons de prévoir expressément que les diverses conventions de prêt ou de blocage d’actifs numériques en garantie d’un prêt ne constituent pas un fait générateur de l’impôt, ni pour les particuliers, ni pour les professionnels.

FAVORISER LE FINANCEMENT DE L’ECONOMIE REELLE

Proposition 4 – Créer un régime adapté pour l’apport des actifs numériques en société

Actuellement, l’apport en société d’actifs numériques conduit à l’imposition de la plus-value latente sur les actifs transférés.

Ce traitement revient à faire obstacle en pratique à toute forme d’apport en société dans la mesure où le particulier qui apporte des actifs numériques reçoit en échange des titres de société alors qu’il doit payer un impôt sur la plus-value en euros, sur une valeur déterminée à la date de l’apport et qui est susceptible de différer brutalement de la valeur au bilan à la clôture de l’exercice.

Encourager l’apport en société en prévoyant un régime plus adapté permettrait de financer l’économie réelle, en posant par exemple des conditions spécifiques au remploi des sommes issues de la cession des actifs numériques.
Cette proposition a été initialement évoquée dans le rapport d’information de la Commission des Finances relatif aux monnaies virtuelles en date du 30 janvier 2019 de MM. Eric Woerth et Pierre Person. Le rapport conclut que cette mesure est indispensable pour faire de la France un territoire attractif. Il est craint cependant qu’en s’inspirant du régime de l’apport-cession de titres de l’article 150-0 B ter du CGI, l’assimilation des actifs numériques aux titres entraîne une contagion à d’autres biens meubles. Le rapporteur souligne que ce risque n’est pas vérifié.

⇨ Nous sommes d’avis qu’un régime favorable d’apport en société d’actifs numériques serait un message fort et permettrait de dégager des financements très importants pour de nombreuses sociétés.

Nous sommes convaincus qu’il s’agit d’un régime essentiel et qu’il est possible de définir un certain nombre de conditions afin de garantir son efficacité.

Proposition 5 – Créer un régime fiscal spécifique aux attributions d’actifs numériques aux salariés, aux associés et aux collaborateurs

Les entreprises qui ont émis ou émettent des jetons veulent pouvoir motiver les personnes qui participent à la création d’un projet en leur attribuant des jetons.

La qualification de cette attribution dépend de la relation entre l’émetteur et le bénéficiaire, ce qui suppose une analyse parfois complexe dans une situation pourtant simple résultant de la volonté d’intéresser directement les personnes participant au projet.

⇨ Compte tenu de la nature très particulière des jetons émis, ceux-ci représentant souvent la valeur économique du projet porté par l’entreprise, nous proposons la création d’un cadre fiscal favorable à l’attribution d’actifs numériques aux personnes participant au projet afin d’encourager ce mode de rémunération visant à intéresser les intervenants au projet de l’entreprise.

Proposition 6 – Instaurer un régime simplifié pour les particuliers pour les paiements par actifs numériques

Nous avons assisté ces dernières années au développement des paiements de transactions avec des actifs numériques. Ils sont de plus en plus utilisés comme moyen de paiement et ce développement a notamment été accompagné par de nouveaux usages.

A titre d’exemple, nous mentionnons l’utilisation croissante de cartes de paiement mixtes, adossées à un compte sur actifs numériques. Ces cartes sont souvent délivrées par des plateformes d’échange (et, de plus en plus, par des acteurs traditionnels des réseaux de paiement) et permettent, de manière simple et sécurisée, d’effectuer des paiements avec des actifs numériques.

En l’état actuel du droit, chaque opération de paiement réalisée par un particulier est une cession à titre onéreux d’actifs numériques pour l’application de l’article 150 VH bis du CGI.

Ce régime nécessite une adaptation pour permettre la multiplication des opérations de paiement. Il convient de souligner que la simplification de ce régime permettrait également de mieux encadrer le contrôle par l’administration fiscale.

Il serait ainsi possible de proposer un régime simplifié pour les particuliers, selon certains critères chiffrés (volume des transactions, prix global de cession, etc.). Il pourrait s’agir, par exemple, d’un abattement forfaitaire sur le montant total des prix de cession des opérations réalisées pendant l’année.

En outre, le BOFIP pourrait alléger les obligations déclaratives des particuliers en autorisant expressément les particuliers à regrouper les opérations par jour ou par ordre (notamment lorsqu’un ordre est exécuté en plusieurs fois sur la plateforme, et parfois sur plusieurs journées).

⇨ Nous suggérons la mise en place d’un régime d’obligations déclaratives simplifié pour les particuliers afin de permettre l’utilisation des actifs numériques comme moyen de paiement.

ACTUALISER ET AFFINER LE REGIME DES PARTICULIERS

Proposition 7 – Définir des critères légaux précis sur la distinction entre activité professionnelle et non-professionnelle

Les termes de l’article 150 VH bis du CGI conduisent à distinguer les revenus tirés d’une activité professionnelle de ceux, non-professionnels, tirés de la vente par un particulier.

Le texte ne prévoit aucun critère permettant de qualifier une activité. Le BOFIP met en avant le critère « habituel » et « occasionnel », ce qui n’est pas conforme au texte de l’article 150 VH bis, ni à la jurisprudence du Conseil d’État.
Il est de plus sujet à une appréciation très subjective propice à l’incertitude et aux contentieux.

Cet état de la législation n’est pas satisfaisant et conduit de nombreuses personnes à s’expatrier pour échapper à l’incertitude. Nous soulignons que les conséquences d’une requalification (dans un sens comme dans l’autre) peuvent être extrêmement sévères, particulièrement en raison de l’application obligatoire du régime micro sans possibilité d’option a posteriori.

La confusion est également alimentée par les formulaires établis par l’administration fiscale, inadaptés aux pratiques des particuliers (notamment le formulaire annexe 2086 relatif aux déclarations des plus-values sur actifs numériques est limitée à 20 opérations par an).

La même confusion règne aussi pour le régime fiscal des mineurs non-professionnels. Il conviendrait d’en définir la frontière avec les professionnels, et préciser leur régime fiscal incertain.

⇨ Nous considérons qu’il est indispensable que la loi définisse des critères précis qui permettront aux contribuables d’apprécier et de sécuriser leur situation.

Proposition 8 – Permettre le report des moins-values et prévoir la possibilité d’opter pour l’imposition au barème progressif

L’article 150 VH bis du CGI ne permet d’imputer une éventuelle moins-value que sur des plus-values de même nature réalisées la même année. Une moins-value globale annuelle ne peut pas être reportée sur les années suivantes et tombe ainsi en non-valeur.

Compte tenu de la volatilité importante des actifs numériques, cette règle nous apparaît comme très sévère et ne trouve aucune justification. À titre de comparaison, les moins-values sur titres sont reportables sur les 10 années suivantes en application de l’article 150-0 D.

Il convient de relever que l’impôt sur le revenu au taux de 12,8% des plus-values sur actifs numériques peut être défavorable pour les contribuables modestes, par rapport à une imposition au barème progressif. Nous suggérons de laisser la possibilité pour un contribuable qui y a un intérêt d’opter pour l’imposition au barème progressif des plus-values sur actifs numériques. Nous rappelons que cette option est en principe ouverte pour les revenus de valeurs mobilières soumis au taux de 12,8%.

⇨ Nous suggérons de permettre aux contribuables le report des moins-values sur actifs numériques réalisées par un particulier, ainsi que la possibilité d’opter pour l’imposition au barème progressif des plus-values.

Autres correctifs et clarifications

Nous mentionnons ci-après certains correctifs qui permettront, de manière rapide et simple, d’apporter plus de sécurité aux contribuables dans la gestion de leurs obligations fiscales.

Préciser au BOFIP le régime fiscal des attributions d’actifs numériques (par airdrop, hardfork, …)
Les modalités d’attribution des actifs numériques ont considérablement évolué. Il est fréquent que des actifs numériques soient attribués par airdrop (distribution de jetons par un émetteur sous certaines conditions en vue d’en favoriser l’usage) ou suite à un hardfork (suite à une modification des règles d’une blockchain emportant un consensus au sein des différents acteurs), sans aucune démarche du bénéficiaire et potentiellement à son insu.
En outre, de plus en plus de particuliers reçoivent des actifs numériques en effectuant du staking (technologie de minage reposant sur la mise en dépôt d’un certain nombre d’actifs numériques). Il s’agit bien souvent pour eux d’une activité passive, et le régime des bénéfices non commerciaux applicable aux mineurs ne paraît pas adapté à cet usage.

⇨ Il est proposé de confirmer que ces attributions ne constituent pas un fait générateur de l’impôt. Seule leur cession à titre onéreux est susceptible de générer un produit imposable sur le fondement de l’article 150 VH bis du CGI.

Préciser au BOFIP que les dons en actifs numériques aux associations ouvrent droit à la réduction d’impôt sur le revenu
Les dons en actifs numériques à des associations ne sont pas éligibles à la réduction d’impôt de l’article 200 du Code général des impôts. Cette position ne se trouve pas dans la loi ou dans le BOFIP, qui admet plusieurs formes de dons autres que les dons manuels de sommes d’argent. Il s’agit d’une position non publiée justifiée par le fait que la valorisation précise et exacte du don ne serait pas possible en raison de la volatilité des actifs numériques.

Cette position est contestable, et ce d’autant plus qu’elle n’est pas publiée.

⇨ Nous suggérons de prévoir dans le BOFIP que les dons en actifs numériques, évalués par l’association bénéficiaire, ouvrent droit à réduction d’impôt. Cette mesure inciterait aux dons d’actifs numériques pour le financement des associations.

Augmenter le nombre de colonnes de l’annexe 2086
L’annexe 2086 à compléter obligatoirement pour déclarer ses plus-values sur actifs numériques ne peut contenir qu’un nombre limité d’opérations (5 pour le formulaire au format papier, 20 sur la déclaration en ligne). Ces limitations sont une source de confusion pour les contribuables, dans la mesure où il est fréquent pour un particulier de dépasser ce nombre d’opérations dans l’année.


⇨ Nous suggérons par conséquent que l’administration fiscale modifie son imprimé, au moins en version numérique, pour permettre, pour le moins, une centaine d’opérations dans l’année.

Nous suggérons de prévoir expressément la possibilité de regrouper les opérations par journée ou par ordre (un plusieurs ordres pouvant générer de nombreuses opérations sur une plateforme).

Synthèse des propositions de l’ADAN en matière de fiscalité

Table des matières